Збінський Євген Федорович,
здобувач Запорізького національного університету
Здійснено аналіз стану вітчизняного нормативно-правового регулювання суспільних відносин у сфері податкової таємниці, досліджено доктринальні позиції щодо трактування поняття «податкова таємниця», а також законодавчо закріплені дефініції «податкова інформація», «таємна інформація» та визначено магістральні напрями удосконалення правового режиму податкової таємниці.
Ключові слова: податкова інформація, податкова таємниця, правовий режим податкової таємниці, удосконалення правового режиму податкової таємниці.
Осуществлен анализ отечественного нормативно-правового регулирования общественных отношений в сфере налоговой тайны, исследованы доктринальные позиции относительно трактовки понятия «налоговая тайна», а также законодательно закрепленные дефиниции «налоговая информация», «секретная информация» и определены магистральные направления совершенствования правового режима налоговой тайны.
Ключевые слова: налоговая информация, налоговая тайна, правовой режим налоговой тайны, совершенствование правового режима налоговой тайны.
The analysis of the state of the domestic legal regulation of social relations in the field of tax secrecy investigated doctrinal position on the interpretation of the term «tax secret» and legislated definition of «tax information», «secret information» and defines main directions of improvement of the legal regime of tax secrecy.
Keywords: tax information, tax secrecy, the legal regime of tax secrecy, improving the legal regime of tax secrecy.
Успішне виконання покладених на органи податкової влади завдань та функцій неможливе без отримання, пошуку, зберігання, використання інформації, а також створення адекватного та ефективного механізму її захисту.
Одним з елементів такого механізму є інститут таємниці. Адже кожен орган державної влади володіє та розпоряджається такою інформацією, розголошення якої може завдати шкоди здоров’ю, честі, гідності та іншим цінностям громадян, а також інтересам держави.
Незважаючи на те, що протягом останніх десятиріч вітчизняне інформаційне законодавство розвивається динамічними темпами, ураховуючи високі міжнародні стандарти у цій сфері, правовий режим лише деяких видів таємниць визначено на рівні законів. Щодо правового режиму податкової таємниці, то це питання не знайшло відповідного дослідження не лише серед науковців, а й серед законотворців.
Саме тому актуальним напрямом наукової діяльності є розкриття особливостей нормативно-правового регулювання податкової таємниці в Україні та визначення магістральних напрямів його удосконалення.
Серед вітчизняних та зарубіжних дослідників, які окреслювали окремі нормативно-правові аспекти податкової інформації можна відмітити: І. Бабін, С. Дуканов, І. Кучеров, М. Костенко, О. Мандзюк, К. Проскура, О. Тімарцев, О. Шевчук, К. .Юсупов тощо.
Зауважимо, що здебільшого порушена проблематика в юридичній доктрині розглядається у контексті окреслення деяких аспектів інформаційної безпеки України, зокрема такими дослідниками, як: В. Ю. Баскаков, В. Д. Гавловський, М. В. Гуцалюк, М. І. Дімчогло, В. А. Залізняк, Р. А. Калюжний, Б. А. Кормич, В. А. Ліпкан, О. В. Логінов, Ю. Є. Максименко, А. І. Марущак, П. Є. Матвієнко, А. В. Тунік, О. В. Стоєцький, В. С. Цимбалюк, Л. С. Харченко, К. П. Череповський, М. Я. Швець, Т. А. Шевцова, О. В. Шепета, О. В. Чуприна, В. І. Ярочкін. Проте пропозиції щодо розв’язання проблемних питань не знайшли адекватного відображення.
Незважаючи на наявність наукових розвідок з цієї теми, ця проблема є малодослідженою і дискусійною.
Отже, метою написання даної наукової статті є окреслення стану нормативно-правового регулювання суспільних відносин у сфері податкової таємниці в Україні та внесення конкретних пропозицій щодо його удосконалення.
Задля цього автором поставлені такі завдання:
- проаналізувати визначення поняття «податкова таємниця»;
- окреслити концептуальні засади нормативно-правового регулювання суспільних відносин у сфері податкової таємниці;
- визначити магістральні напрями удосконалення нормативно-правового регулювання суспільних відносин у сфері податкової таємниці тощо.
Аналіз нормативно-правових актів у ці й сфері, дозволив діти висновку про відсутність законодавчої дефініції «податкова таємниця». Однак після ухвалення Податкового кодексу України [1], Закону України «Про захист персональних даних» [2], Закону України «Про доступ до публічної інформації» [3] тощо, до Закону України «Про інформацію» було внесено ряд змін та доповнень, згідно з якими поряд з інформацією про фізичну особу, довідково-енциклопедичного характеру, про стан довкілля (екологічну інформацію), про товар (роботу, послугу), науково-технічну інформацію, правову, статистичну та соціологічну інформацію, виокремлено також податкову інформацію [4].
Згідно зі ст. 16 цього нормативно-правового акта податкова інформація – це сукупність відомостей і даних, що створені або отримані суб’єктами інформаційних відносин у процесі поточної діяльності та необхідні для реалізації покладених на контролюючі органи завдань і функцій у порядку, встановленому Податковим кодексом України [4]. Ідентичне визначення міститься і в Податковому кодексі України.
Ми погоджуємось з О. А. Мандзюком, який зауважив: «Навіть побіжний аналіз цього визначення дає змогу дійти висновку про його розмитість та неконкретизованість законодавцем, оскільки підходить до будь-якого контролюючого органу, що існує в Україні» [5, с. 132].
З метою розкриття змісту поняття «податкова таємниця» слід проаналізувати поняття «таємна інформація», що закріплено Законом України «Про доступ до публічної інформації», а саме: «Таємна інформація – інформація, розголошення якої може завдати шкоди особі, суспільству і державі. Таємною визнається інформація, яка містить державну, професійну, банківську таємницю, таємницю слідства та іншу передбачену законом таємницю» [3].
Отже, критерієм віднесення інформації до таємної є завдання шкоди особі, суспільству і державі, що є недостатнім, адже несанкціоноване розголошення будь-якої інформації з обмеженим доступом апріорі завдає шкоди власнику чи розпоряднику такої інформації.
У Законі України «Про державну таємницю» державну таємницю визначено як – вид таємної інформації, що охоплює відомості у сфері оборони, науки і техніки, зовнішніх відносин, державної безпеки та охорони правопорядку, розголошення яких може завдати шкоди національній безпеці України та які визнані у порядку, встановленому цим Законом, державною таємницею і підлягають охороні державою [6].
Таким чином, критерієм віднесення інформації до державної таємниці є також завдання шкоди національній безпеці України. Крім того, особливий порядок надання статусу такій інформації і обмежене коло відомостей.
Слід зауважити, що питання визнання конкретної інформації таємною також є неоднозначним серед дослідників. Кожен з них пропонує власне бачення щодо критеріїв її класифікації. Так, Л. Л. Фатьянов класифікує інформацію «за ступенем соціальної цінності» (залежно від передбачуваного збитку від поширення інформації) згідно з чим найбільшого соціального значення набуває державна таємниця, яка має загальнодержавне, загальнонаціональне значення. Щодо усіх інших таємниць, то за цією ознакою вони мають другорядне значення, і їх розподіл має умовний, суб’єктивний характер. Отже, згідно з позицією Л. Л. Фатьянова розрізняється інформація з обмеженим доступом, що належить державі (державна таємниця), юридичним (банківська, комерційна таємниця і т. ін.) і фізичним особам (особиста, сімейна і т. ін.) [7, с. 10].
О. О. Кулініч пропонує таки критерії класифікації як «спосіб її придбання», відповідно до чого розрізняють таємниці, придбані на підставі цивільно-правового договору та під час здійснення професійної діяльності [8, с. 75-77].
До того ж авторка вважає, що «слід класифікувати всю сукупність відомостей, що складають інформацію з обмеженим доступом, за складною підставою, що одночасно об’єднує декілька підстав, а саме: особливості суб’єктного складу, спосіб виникнення правового режиму, зміст (характер) відомостей, що складають інформацію з обмеженим доступом. З використанням даної підстави класифікації весь обсяг інформації з обмеженим доступом представлений складною системою різних видів інформації з обмеженим доступом, об’єднаних у дві великі групи: державна таємниця і конфіденційна інформація. При цьому конфіденційною інформацією визнається будь-яка інформація з обмеженим доступом, що не має ознак державної таємниці. Конфіденційна інформація, у свою чергу, представлена такими видами: таємниця приватного життя (у т.ч. особиста і сімейна таємниця), комерційна таємниця, професійна та службова таємниці» [8, с. 77].
О. В. Ботвінкін та В. П. Ворожко лише зазначають про наявність таких видів таємниць, крім державної таємниця, як: конфіденційна інформація про особу, адвокатська, банківська, військова, комерційна, лікарська, професійна, службова таємниці, а також таємниця голосування, кореспонденції, листування, наради суддів, нотаріальних дій, страхування, телефонних розмов, усиновлення, внесків (рахунків), заповіту, слідства, інформації у поштовому зв’язку, про стан здоров’я, псевдоніму тощо [9, с. 5].
А. І. Марущак до таємної інформації відносить державну, комерційну, службову, професійну, військову, банківську, адвокатську, лікарську таємниці, а також таємницю страхування, усиновлення, голосування, нотаріальних дій, листування, телефонних розмов, телеграфної та іншої кореспонденції [10, с. 23-25].
Аналіз зазначених вище позицій дозволяє висновувати, що деякі автори просто перераховують окремі види таємниць без зазначення критерію, за яким виділяють то чи інший вид таємниці. Саме тому поряд з службової та професійною таємницями є і лікарська, і адвокатська таємниці. Хоча чи не слід останні відносити до професійної таємниці?
Ідентична ситуація і з податковою таємницею. Інформація, що становить податкову таємницю, є професійною таємницею, оскільки співробітники податкових органів отримують її внаслідок необхідності реалізації своїх професійних завдань. Та чи є податковою таємницею особисті дані платника податків, якщо власник цих даних не бажає чи свідомо не забезпечує необхідний режим захисту такої інформації?
Ми погоджуємось з В. А. Ліпкан та В. А. Баскаков: «Це доводить, що термін «таємниця» не є визначальним при віднесенні певної інформації до такого виду інформації з обмеженим доступом як таємна інформація» [11, с. 230].
Таким чином, відсутність законодавчого визначення поняття «таємниця», а також критеріїв класифікації таємниць потребує негайного вирішення не лише на доктринальному, а на законодавчому рівні.
Дослідження наукових розвідок, присвячених окремим аспектам податкової таємниці, дозволяє зробити висновок, що коло відомостей, що становить податкову таємницю, а також визначення поняття «податкова таємниця», є дискусійним серед науковців. Слід також зауважити про недостатній рівень розробок у цій сфері, що сприяє фрагментарному розкриттю цієї складної тематики.
Н. Нелюбина стверджує, що податкову таємницю становлять будь-які отримані податковим органом (посадовими особами) відомості про платника податків [12, с. 86].
Однак, таке визначення занадто обмежує зміст поняття «податкова таємниця», оскільки крім персональних даних платників податків, до податкової таємниці належать і відомості про зовнішньоекономічну діяльність, фінансування валютних, експортно-імпортних операцій, одержана контролюючими органами згідно із законодавством України, про підготовку та укладення міжнародних договорів України з питань оподаткування, про діяльність контролюючих органів, у тому числі щодо стягнення податків тощо.
Т. О. Рекуненко пропонує визначати податкову таємницю як будь-які відомості, отримані податковим органом, а також відомості про платника податку або за його згодою [3, с. 14]. Дане визначення також звужує зміст поняття «податкова таємниця», адже податкові органи можуть не лише отримувати будь-які відомості, а й створювати певні відомості, що потребують грифа «таємно».
На думку О. А. Мандзюка, податкова таємниця – це суспільно значимі відомості та/або дані, які можуть бути збережені на матеріальних носіях або відображені в електронному вигляді, створені чи одержані податковими органами у межах повноважень, передбачених законодавством з метою забезпечення ефективного функціонування системи оподаткування, доступ до яких обмежено ними відповідно до законодавства України у зв’язку з особливою цінністю для їх власників чи добросовісних користувачів [14, с. 53]
Отже, автор синтезує нормативно закріплені дефініції поняття «податкова інформація» та «таємна інформація». Однак з цього визначення занадто важко розрізнити поняття «податкова таємниця» та «податкова службова інформація» як вид інформації з обмеженим доступом.
Адже прив’язка до того, що «.. доступ до яких обмежено ними відповідно до законодавства України у зв’язку з особливою цінністю для їх власників чи добросовісних користувачів» може стосуватися як податкової таємниці, так і службової податкової інформації.
Конструктивними вбачаються пропозиції дослідника щодо удосконалення нормативно-правового регулювання податкової інформації в Україні:
- «визначити легальну класифікацію податкової інформації та особливості її захисту;
- законодавчо закріпити критерії віднесення податкової інформації до службової інформації;
- законодавчо закріпити критерії віднесення податкової інформації до таємної інформації;
- надати визначення понять «податкова службова інформація» та «податкова таємна інформації»;
- визначити перелік засад віднесення інформації до категорії таємної чи службової податкової інформації» [15, с. 170].
Зважаючи на проведений аналіз, вважаємо за необхідне зробити такі висновки.
- Податкова таємниця є складним правовим поняттям, що з однієї сторони є видом професійної таємниці, з іншої – діалектично поєднує різні види таємниць, зокрема таємницю персональних даних.
- Нині податкова таємниця є малодослідженим та дискусійним напрямом наукової діяльності, а також законодавчо не закріпленою правовою категорією.
- Відсутність уніфікованого нормативно-правового визначення поняття «податкова таємниця», а також критеріїв розмежування серед інших видів інформації, а також порядку підготовки, обліку, зберігання та знищення документів, справ, видань і матеріалів, що містять податкову таємницю в податкових органах, негативно впливає на рівень захисту податкової таємниці, а також попередження правопорушень у цій сфері.
Задля удосконалення правового режиму податкової таємниці слід ухвалити
Інструкцію про порядок підготовки, обліку, зберігання та знищення документів, справ, видань і матеріалів, що містять податкову таємницю в податкових органах, де визначити:
1) поняття та зміст податкової таємниці;
2) обов’язки співробітників податкових органів у сфері забезпечення правового режиму податкової таємниці;
3) порядок розробки документів і матеріалів, що містять податкову таємницю;
3) порядок реєстрації документів і матеріалів, що містять податкову таємницю;
4) порядок приймання та передачі документів та матеріалів, що містять податкову таємницю;
5) порядок оформлення, адресування, пересилки та доставки таємної кореспонденції;
6) правила складання номенклатури справ і журналів обліку, групування виконаних таємних документів у справи;
7) правила використання документів і матеріалів, що містять податкову таємницю;
8) правила знищення документів і матеріалів, що містять податкову таємницю;
9) режим зберігання документів і матеріалів, що містять податкову таємницю;
10) особливості захисту інформації, що містить податкову таємницю, при використанні електронних засобів її обробки, передавання і зберігання та інших матеріальних носіїв інформації;
11) особливості захисту інформації, що містить податкову таємницю, у процесі фінансово-господарської діяльності;
12) підстави та зміст відповідальності за втрату документів та матеріалів, що містять податкову таємницю, та за її розголошення.
ЛІТЕРАТУРА:
- Податковий кодекс : Закон України // Відомості Верховної Ради України. — 2011. — № 13-14, № 15-16. — Ст. 112
- Про захист персональних даних : Закон України // Відомості Верховної Ради України . — 2010. — № 34. — Ст.481
- Про доступ до публічної інформації : Закон України // Офіційний вісник України. — 2011. — № 10. — Ст. 446.
- Про інформацію : Закон України // Відомості Верховної Ради України. — 1992. — № 48. — Ст. 650
- Мандзюк О. А. Правовий режим податкової інформації в Україні відносин : дис. … канд. юрид. наук : 12.00.03 / Олег Андрійович Мандзюк. — Запоріжжя., 2014. — 198 с.
- Про державну таємницю : Закон України // Відомості Верховної Ради України . — 1994. — № 16. — Ст. 93.
- Фатьянов А. А. Тайна как социальное и правовое явление. Ее виды. / А. А. Фатьянов // Государство и право. — 1998. — № 6. — С. 5—14
- Кулініч О.О. Інформація з обмеженим доступом як об’єкт цивільних відносин : дис. … канд. юрид. наук : 12.00.03 / Ольга Олексіївна Кулініч. — О., 2006. — 200 с.
- Ботвінкін О.В. Інформація з обмеженим доступом, що не є державною таємницею, в законодавстві України : [аналіт. огляд] / О.В. Ботвінкін, В.П. Ворожко. — К. : Вид-во НА СБ України, 2006. — 96 с.
- Марущак А.І. Правові основи захисту інформації з обмеженим доступом : [курс лекцій]. — К. : КНТ, 2007. — 208 с.
- Ліпкан В.А. Адміністративно-правовий режим інформації з обмеженим доступом в України : [Монографія] / В. А. Ліпкан, В. Ю. Баскаков / За заг. ред. В. А. Ліпкана. — К. : ФОП О. С, Ліпкан, 2013. — 344 с.
- Нелюбина Н. Обєкт податкової таємниці / Н. Нелюбина // Правова інофрматика. — 2007. — № 1 (13). — с. 85—89
- Рекуненко Т. О. Адміністративно-правові засади управління інформаційними ресурсами органів державної податкової служби України : автореф. дис. на здобуття наук. ступеня канд. юрид. наук : спец. 12.00.07 „Адміністративне право і процес; фінансове право; інформаційне право” / Т. О. Рекуненко. — К., 2012. — 21 с.
- Мандзюк О. А. Податкова інформація: окремі аспекти реалізації права на доступ / О. А. Мандзюк // Юридичний вісник. – № 4(29). – 2013. – С. 51–56
- Мандзюк О. А. Особенности нормативно-правового регулирования налоговой информации в Украине / О. А. Мандзюк // Legea ?i Via?a. – 2014. – Februarie. – С. 169–172.