Збінський Євген Федорович,

Здобувач Запорізького національного університету

Досліджено доктринальні та законодавчі визначення понять «правовий режим», «правовий режим інформації», «правовий режим податкової інформації». Констатовано, що правовий режим є одним із способів правового регулювання, певною системою координат, в межах якої задовольняються інтереси суб’єктів права заради яких вони вступали в ці відносини. Розкрито основні ознаки правового режиму податкової таємниці в Україні та запропоновано авторське визначення даного поняття.

Ключові слова: податкова інформація, податкова таємниця, правовий режим, правовий режим інформації, правовий режим податкової таємниці

Исследованы доктринальные и законодательные определения понятия «правовой режим», «правовой режим информации», «правовой режим налоговой информации». Констатировано, что правовой режим является одним из способов правового регулирования, определенной системой координат, в рамках которой удовлетворяются интересы субъектов права, ради которых они вступали в эти отношения. Раскрыты основные признаки правового режима налоговой тайны в Украине и предложено авторское определение данного понятия.

Ключевые слова: налоговая информация, налоговая тайна, правовой режим, правовой режим информации, правовой режим налоговой тайны

Studied doctrinal and legislative definition of «legal regime», «the legal regime of information», «legal regime of tax information». Stated that the legal regime is one way of regulation, some coordinate system within which satisfied the interests of legal subjects for which they entered into this relationship. The basic features of the legal regime of tax secret in Ukraine and invited the author’s definition of this concept.

Keywords: tax information, tax secrets, legal regime, the legal regime media, the legal regime of tax secrecy

Важливою умовою забезпечення реалізації прав і свобод людини та громадянина, а також національних інтересів будь-якої держави є правове регулювання суспільних відносин незалежно від сфери, де вони виникають, змінюються чи припиняються.

Правові режими є сполучною ланкою між нормативним актом і правозастосовчою практикою, і від якості їх використання в обох сферах, грамотного закріплення в законодавстві залежить успіх управлінського процесу [1, с. 24].

Попри загальновживаність як в науковій літературі, так й у вітчизняних та зарубіжних нормативно-правових актах категорії «правовий режим», визначення цього поняття є доволі дискусійним серед дослідників. При чому трактування в галузевих дослідженнях має подекуди діаметрально протилежний характер.

Особливо неоднозначним є визначення поняття «правовий режим податкової таємниці», що й обумовило актуальність написання даної наукової статті.

Серед вітчизняних та зарубіжних дослідників, які окреслювали окремі правові засади предмета дослідження податкової інформації, можна відмітити: І. Бабін, С. Дуканов, І. Кучеров, М. Костенко, О. Мандзюк, К. Проскура, О. Тімарцев, О. Шевчук, К. Юсупов тощо.

Зважаючи на міжгалузевий характер порушеної проблематики, не менш вагомими при розкритті теми цієї наукової статті є праці фахівців інформаційного права, серед яких: В. Баскаков, В. Гавловський, М. Гуцалюк, М. Дімчогло, В. Залізняк, Б. Кормич, В. Ліпкан, О. Логінов, Ю. Максименко, А. Марущак, П. Матвієнко, Л. Рудник, О. Стоєцький, А. Тунік, К. Татарникова, В. Цимбалюк, Л. Харченко, К. Череповський, М. Швець, Т. Шевцова, О. Шепета, О. Чуприна.

Особливе місце серед наукових розвідок у сучасній юридичній доктрині займають доктринальні дослідження представників української наукової школи інформаційного права В. А. Ліпкана [2-7].

Метою написання даної наукової статті є визначення поняття та особливостей правового режиму податкової таємниці України.

Задля цього автором поставлені такі завдання:

-       проаналізувати доктринальні позиції щодо визначення поняття «правовий режим»;

-       дослідити законодавчі дефініції у даному контексті;

-       надати авторську позицію щодо визначення поняття «правовий режим податкової таємниці».

У вітчизняній правовій системі можливо виокремити багато галузей права, де в упорядкуванні суспільних відносин застосовуються різні правові режими, вказуючи таким чином на певну специфічність та особливість правового регулювання. Хоча інтенсивність застосування цього поняття в різних галузях права є нерівномірною: в адміністративному та фінансовому – часто, в цивільному та сімейному – рідко, в кримінальній галузі права воно взагалі не застосовується.

У рамках адміністративного права досліджуються концептуальні засади правового режиму надзвичайного чи воєнного стану; земельного права – правовий режим земельної ділянки, правовий режим зон санітарної охорони водних об’єктів, правовий режим земель охоронних зон об’єктів магістральних трубопроводів; фінансового права – правовий режим певного майна суб’єктів господарської діяльності; цивільного права – правовий режим самочинного будівництва тощо.

Не менш інтенсивно дане поняття застосовується й у Податковому кодексі: «податковий режим», «режим оподаткування», «загальний режим оподаткування», «спеціальний податковий режим», «спеціальний режим оподаткування», «режим податкової застави», «режими розстрочення і відстрочення сплати податкових платежів», «спеціальний режим оподаткування» тощо.

Однак у кожному з цих актів по-різному визначається зміст правового режиму. Наприклад, у законах України «Про правовий режим воєнного стану» та «Про правовий режим надзвичайного стану» під ними розуміється «певний порядок введення, припинення, дії, особливості діяльності органів державної влади та органів місцевого самоврядування, підприємств, установ і організацій, специфіка додержання прав і свобод людини і громадянина, а також прав і законних інтересів юридичних осіб і відповідальність за порушення вимог або невиконання заходів правового режиму».

У законах України «Про правовий режим майна у Збройних Силах України» та «Про спеціальний режим інноваційної діяльності технологічних парків» визначається особливий статус того чи того об’єкта.

У ст. 11 Податкового кодексу України зауважується, що «Спеціальний податковий режим — система заходів, що визначає особливий порядок оподаткування окремих категорій господарюючих суб’єктів. Спеціальний податковий режим може передбачати особливий порядок визначення елементів податку та збору, звільнення від сплати окремих податків та зборів» [8].

Ще більший плюралізм трактування змісту поняття «правовий режим» спостерігається в підзаконних нормативно-правових актах.

Як вірно зауважує О. С. Родіонов: «…режимне регулювання перейшло з рівня переважно відомчого нормотворення на законодавчий, у зв’язку з чим проблема правових режимів стає однією найбільш значущих в теорії права» [1, с. 24].

Останнім часом це поняття особливо динамічно застосовується фахівцями інформаційного права, розкриваючи зміст та специфіку правового регулювання окремих видів інформації: правовий режим персональних даних, правовий режим податкової інформації, правовий режим інформації з обмеженим доступом тощо.

Попри це, а також наявність значного кола інформаційних нормативно-правових актів, де застосовується цей термін на рівні окремих статей чи навіть розділів, зокрема: «правовий режим інформації довідково-енциклопедичного характеру (ст. 12 Закону України «Про інформацію»), «правовий режим інформації про стан довкілля (екологічної інформації) (ст. 13 Закону України «Про інформацію»), «правовий режим інформації про товар (роботу, послугу) (ст. 14 Закону України «Про інформацію», «правовий режим науково-технічної інформації» (ст. 15 Закону України «Про інформацію»), «правовий режим податкової інформації (ст. 16 Закону України «Про інформацію»), «правовий режим державної статистичної інформації (ст. 18 Закону України «Про інформацію»), «правовий режим соціологічної інформації (ст. 19 Закону України «Про інформацію»), «правовий режим конфіденційної інформації (ст. 21 Закону України «Про інформацію»), розділ 2 Закону України «Про науково-технічну інформацію»), «правовий режим наукового і науково-технічного результату» (ст. 22 Закону України «Про наукову та науково-технічну діяльність») тощо, упорядкування суспільних відносин за допомогою правового режиму є недосконалим.

Не менш плюралістичною є доктринальна термінологія. Так, І. Л. Бачило оперує поняттям «правовий режим інформаційних ресурсів» [9] та «правовий режим информаційних технологій, інформаційних систем і мереж»; О. О. Городов – «правовий режим інформації» та види режимів залежно від доступу інформації [10]; Б. А. Кормич – «правовий режим державної таємниці», «правовий режим інформації з обмеженим доступом», «режими доступу до інформації» [11]; А. І. Марущак – «правовий статус інформації»[12].

«Перехід даної категорії в іншу якість пов’язано з її недостатньою пропрацьованістю на загальнотеоретичному рівні при різноманітті вузькогалузевих підходів. При цьому слід зазначити непідготовленість законодавця до змін підходів у правовому регулюванні. Правові режими, встановлювані нормативно-правовими актами різного рівня, найчастіше не діють в силу недостатньої чіткості тексту закону, відсутності необхідних елементів, що забезпечують безперебійну роботу режиму, низького рівня юридичної техніки, як наслідку неопрацьованою теоретичної основи» [1, с. 35].

Відсутність легальної дефініції та узгодженої наукової думки щодо визначення поняття «правовий режим», особливостей його структури, а головне специфіки нормативно-правового оформлення потребує додаткового теоретичного осмислення.

Уперше категорію «правовий режим» до наукового обігу було введено С.С. Алексєєвим, пропонуючи таке визначення цього поняття як порядок регулювання, який виражений у комплексі правових засобів, що характеризують особливе поєднання взаємодіючих між собою дозволів та заборон, а також позитивних зобов’язань, які утворюють особливу направленість регулювання [13, с. 185].

Аналіз доктринальних джерел у цій сфері дозволяє зробити такі висновки.

1. Правовий режим – самостійна правова категорія.
2. Близькі, але не тотожні за змістом до поняття «правовий режим», є поняття «механізм правового регулювання», «інститут права», «правовий статус», «правове становище» тощо.
3. Правовий режим є однією з детермінант, що визначає характер, результат і ступінь ефективності правового регулювання.
4. Правовий режим – це система умов здійснення правового регулювання.
5. Правовий режим у правовій політиці виступає найважливішою умовою вдосконалення дієвості правових норм.
6. Правовий режим – складний феномен правового життя, що охоплює різноманітні варіативно поєднані правові засоби.
7. Правовий режим є складовим елементом управлінського процесу.
8. Правовий режим має певну специфіку в різних галузях права.
9. Правовий режим визначається в нормативно-правових актах та забезпечується державним примусом.
10. Встановлення правового режиму має за мету упорядкування специфічного кола суспільних відносин шляхом чіткого визначення мети, просторово-часових меж, суб’єктів, об’єктів тощо.

Таким чином, правовий режим – це особливий порядок правового регулювання суспільних відносин, що здійснюється за допомогою системи варіативно поєднаних юридичних засобів для задоволення інтересів суб’єкта права.

Одним з найбільш поширеним критеріїв класифікації правового режиму серед науковців є особливості тієї чи іншої галузі (інституту) права. «Галузеві відрізняються специфікою прийомів регулювання, дією власних принципів, характером виникнення, формування й реалізації галузевих прав і свобод, специфікою санкцій, інституційною ознакою – наявністю галузі законодавства на чолі з кодифікованим актом»[14, с. 12].

Поряд з цим диференціація правових режимів здійснюється й за іншими критеріями: залежно від предмета правового регулювання виділяють конституційний, адміністративний, земельний, фінансовий, податковий режими тощо; залежно від змісту – валютний, митний, мита тощо; залежно від суб’єктів щодо яких він встановлюється – режим біженців, вимушених переселенців, осіб без громадянства тощо; залежно від функцій права – режим особливого регулювання та особливої охорони; залежно від форми виразу – законний та договірний; залежно від рівня нормативних актів, в яких вони встановлені, – загальнофедеративні, регіональні, муніципальні та локальні; залежно від сфер використання – внутрішньодержавні і міждержавні (режими територіальних вод, економічних санкцій тощо) [15, с. 12].

Не менш плюралістичними є критерії класифікації правого режиму інформації. Так, Т. В. Чернишова пропонує виокремлювати види правового режиму інформації залежно від виду інформації, зауважуючи при цьому, що «правовий режим конкретного виду інформації відрізняється особливостями залежно від правил створення, збирання, зберігання, використання, розповсюдження та захисту відомостей» [16, с. 100]. До того ж дослідниця пропонує й інші критерії класифікації правового режиму інформації: за порядком доступу (на відкриту інформацію та інформацію з обмеженим доступом), залежно від джерела інформації на правовий режим публічно оголошеної інформації, правовий режим документованої інформації, правовий режим інформації в інформаційно-автоматизованих системах [16, с. 100].

Л. К. Терещенко пропонує класифікувати правові режими інформації на дві великі групи: загальний та спеціальний, при чому «…загальним правовим режимом інформації є режим відкритої інформації, що характеризується відкритістю, доступністю інформації як для фізичних, так і для юридичних осіб. Спеціальні правові режими інформації направлені на охорону відомостей, вільне розповсюдження яких порушує права і законні інтереси суспільства, держави, особистості» [17, с. 167].

Новаторським є підхід щодо цього питання О. А. Мандзюка, який здійснив класифікацію правового режиму податкової інформації залежно від суб’єктів (правовий режим податкової інформації фізичних осіб, правовий режим податкової інформації юридичних осіб); за територією розповсюдження (загальнодержавний; регіональний; місцевий); залежно від змісту податку (правовий режим податкової інформації щодо податків на доходи; правовий режим податкової інформації щодо податків на споживання; правовий режим податкової інформації щодо податків на майно тощо); залежно від функцій права (регулятивний, охоронний); залежно від сфер використання (внутрішній (правовий режим податкової інформації, що діє у сфері функціонування податкових органів) і зовнішній (правовий режим податкової інформації, що діє між податковими органами та іншими учасниками податкових відносин)); залежно від сфери життєдіяльності (правовий режим податкової інформації в культурній сфері, правовий режим податкової інформації в економічній сфері, правовий режим податкової інформації в політичній сфері тощо); залежно від джерел (правовий режим податкової інформації, отриманої з зовнішніх джерел (податкова інформація, надана платниками податків; з банківських чи правоохоронних установ тощо); правовий режим податкової інформації, отриманої з внутрішніх джерел (податкова інформація, що отримана податковими органами шляхом самостійного пошуку); залежно від рівня збору інформації (правовий режим вхідної податкової інформації і правовий режим вихідної податкової інформації); за часом дії (постійні і тимчасові); залежно від форми закріплення (правовий режим публічно оголошеної податкової інформації, правовий режим документованої податкової інформації, правовий режим податкової інформації, що міститься в інформаційно-телекомунікаційних системах); залежно від порядку доступу (відкрита податкова інформація і податкова інформація з обмеженим доступом) [18, с. 25].

Отже, зважаючи на те які саме юридичні засоби домінують при регулюванні тих чи інших суспільних відносин, можна виокремлювати різні правові режими ідентичних суспільних відносин. Наприклад, суспільні відносин у сфері податкової таємниці можуть бути урегульовані цивільно-правовими, адміністративно-правовими, кримінально-правовими юридичними засобами. У зв’язку з чим слід вирізняти цивільно-правовий режим податкової таємниці, адміністративно-правовий режим податкової таємниці чи кримінально-правовий режим податкової таємниці.

Окреслити зміст правового режиму тих чи інших суспільних відносин іноді дуже складно, що підтверджується наявністю широкої інтерпретації визначення поняття того чи іншого галузевого режиму серед фахівців різних галузей права.

Особливо неоднозначною є ситуація при визначенні правового режиму інформації. Наша позиція кореспондує з думками інших дослідників інформаційної проблематики, які зауважили: «…визначити правовий режим інформації дуже складно, а іноді й зовсім неможливо» [19, с.19], «…не може існувати єдиного правового режиму для різних видів інформації» [20, с. 32].

Аналіз доктринальних праць у цій сфері дозволив дійти висновку, що дослідники недостатньо звертали свою увагу на визначення поняття «правовий режим інформації», попри його широку вживаність в наукових розвідках. Лише в декількох роботах міститься авторська позиція щодо цього. Так, Т. В. Чернишова пропонує під поняттям «правовий режим інформації» розуміти передбачений нормативно-правовими актами, а також міжнародним договорами особливий порядок створення, зберігання, використання, розповсюдження та захисту інформації з метою забезпечення прав та інтересів суб’єктів інформаційних правових відносин [16, с. 99].

Л. К. Терещенко надає таке визначення поняття «правовий режим інформації»: це об’єктний режим, що вводиться законодавчим актом і дозволяє забезпечити комплексність впливу шляхом сукупності регулятивних, охоронних, процесуально-процедурних засобів, що характеризуються особливим поєднанням дозволів, заборон і зобов’язань, а також гарантій щодо його забезпечення [17, с. 197].

О. А. Мандзюк пропонує визначення поняття «правовий режим податкової інформації» як передбачений чинним законодавством особливий порядок правового регулювання суспільних відносин, що здійснюється за допомогою системи спеціальних юридичних засобів у сфері суспільно значимих відомостей та/або даних, які можуть бути збережені на матеріальних носіях або відображені в електронному вигляді, що створені чи одержані податковими органами у межах повноважень, передбачених законодавством з метою забезпечення ефективного функціонування системи оподаткування [18, с. 8].

Отже, здебільшого дослідники при визначенні поняття «правовий режим інформації» загалом чи «правовий режим податкової інформації» синтезуються окремі норми законів України «Про інформацію», «Про доступ до публічної інформації», Податкового кодексу України тощо.

Зважаючи на зазначене вище, а також беручи до уваги запропоноване нами визначення поняття «податкова таємниця», вважаємо за необхідне виокремити такі основні ознаки правового режиму податкової інформації:

1)                    це особливий порядок правового регулювання податкових відносин;

2)                    обмежується сферою створення, збирання, одержання, зберігання, використання, поширення, охорони та захисту конфіденційної не загальнодоступної інформації платника податків;

3)                    здійснюється за допомогою системи варіативно поєднаних юридичних засобів;

4)                    має чітко визначені часово-просторові межі, організаційно-функціональний механізм забезпечення;

5)                    формальна визначеність у низці нормативно-правових актів різної юридичної сили;

6)                    закріпленість як податковим, так й інформаційним законодавством;

7)                    метою є ефективне функціонування вітчизняної податкової системи.

Отже, правовий режим податкової таємниці — це особливий порядок правового регулювання суспільних відносин за допомогою системи варіативно поєднаних юридичних засобів щодо створення, збирання, одержання, зберігання, використання, поширення, охорони та захисту конфіденційної не загальнодоступної інформації платника податків, що стала відома співробітникам податкового органу у зв’язку з виконанням покладених на них службових обов’язків, передбаченим чинним законодавством.

ЛІТЕРАТУРА:

1. Родионов О. С. Механизм установления правовых режимов российским законодательством : дис… канд… юрид. наук : 12.00.01 / Олег Сергеевич Родионов. — Саратов., 2001. — 157 с.

2. Шепета О. В. Адміністративно-правові засади технічного захисту інформації: [монографія] / О. В. Шепета. — К. : О. С. Ліпкан, 2012. — 296 с.

3. Ліпкан В. А. Систематизація інформаційного законодавства України : [монографія]. / В. А. Ліпкан, В. А. Залізняк ; за заг. ред. В. А. Ліпкана. — К., 2012. — 304 с.

4. Ліпкан В. А. Консолідація інформаційного законодавства України : [монографія] /  В. А. Ліпкан, М. І. Дімчогло / за заг. ред. В. А. Ліпкана. — К. : ФОП О. С. Ліпкан, 2014. — 416 с.

5. Ліпкан В. А. Інкорпорація інформаційного законодавства України : [монографія] /  В. А. Ліпкан, К. П. Череповський / за заг. ред. В. А. Ліпкана. — К. : ФОП О. С. Ліпкан, 2014. — 408 с.

6. Ліпкан В. А. Адміністративно-правовий режим інформації з обмеженим доступом в Україні : [Монографія] / В. А. Ліпкан, В. Ю. Баскаков / за заг. ред. В. А. Ліпкана. — К. : О. С. Ліпкан, 2013. — 344 с.

7. Ліпкан В.А. Правовий режим податкової інформації в Україні : [монографія] / В. А. Ліпкан, О. В. Шепета, О. А. Мандзюк / за заг. ред. В. А. Ліпкана. — К. : ФОП О. С. Ліпкан, 2015. — 404 с.

8. Податковий кодекс : Закон України // Відомості Верховної Ради України. — 2011. — № 13-14, № 15-16. — Ст. 112

9. Бачило И. Л. Информационное право. Основы практической информатики. Учебное пособие / Бачило И.Л. — М. : Юринформцентр, 2001. — 352 c.

10. Городов О. А. Основы информационного права России. Учебное пособие / Городов О.А. — С.-Пб.: Юрид. центр Пресс, 2003. — 305 c.

11. Кормич Б.А. Інформаційна безпека: організаційно-правові основи: [навч. посіб.] — К. : КНТ, 2004. — 332 с.

12. Марущак А.І. Інформаційне право: Доступ до інформації: [Навчальний посібник]. — К. : КНТ, 2007. — 532 с.

13. Алексеев С. С. Общие дозволения и общие запреты в советском праве/ Алексеев С. С. — М. : Юрид. лит., 1989. – 288 с.

14. Соколова І.О. Правовий режим: поняття, особливості, різновиди : автореф. дис. на здобуття наук. ступеня канд. юрид. наук : спец. 12.00.01 «Теорія та історія держави та права; історія правових та політичних учень» / І.О. Соколова. — Х., 2011. — 23 с.

15. Правовые  режимы: общетеоретический и отраслевые аспекты : монография / под ред. А. В. Малько, И. С. Барзиловой. — М. : Юрлитинформ, 2012. — 416 с.

16. Чернишова Т. В. Правові режими інформації за законодавством України / Т. В. Чернишова // Право і суспільство. — 2012. — № 4. — С. 97—101

17. Терещенко Л. К. Правовой режим информации: дис… д-ра… юрид. наук : 12.00.14 / Людмила Константиновна Терещенко. — К., 2011. — 415 с.

18. Мандзюк О. А. Правовий режим податкової інформації в Україні : автореф. дис. на здобуття наук. ступеня канд. юрид. наук : спец. 12.00.07 „Адміністративне право і процес; фінансове право; інформаційне право” / О. А. Мандзюк. —Запоріжжя, 2014. — 19 с.

19. Ефремов А.А. Информация как объект интеллектуальной собственности : [Електронний ресурс]. — Режим  доступу: //  // www/info law.hut.ru/works/.

20. Савельев Д.А. Информация и интеллектуальная собственность как объекты гражданского права: [Електронний ресурс]. — Режим  доступу: // //www.law.agava.ru/inf-pravo/works/

Збінський Євген Федорович,

здобувач Запорізького національного університету

Здійснено аналіз стану вітчизняного нормативно-правового регулювання суспільних відносин у сфері податкової таємниці, досліджено доктринальні позиції щодо трактування поняття «податкова таємниця», а також законодавчо закріплені дефініції «податкова інформація», «таємна інформація» та визначено магістральні напрями удосконалення правового режиму податкової таємниці.

Ключові слова: податкова інформація, податкова таємниця, правовий режим податкової таємниці, удосконалення правового режиму податкової таємниці.

Осуществлен анализ отечественного нормативно-правового регулирования общественных отношений в сфере налоговой тайны, исследованы доктринальные позиции относительно трактовки понятия «налоговая тайна», а также законодательно закрепленные дефиниции «налоговая информация», «секретная информация» и определены магистральные направления совершенствования правового режима налоговой тайны.

Ключевые слова: налоговая информация, налоговая тайна, правовой режим налоговой тайны, совершенствование правового режима налоговой тайны.

The analysis of the state of the domestic legal regulation of social relations in the field of tax secrecy investigated doctrinal position on the interpretation of the term «tax secret» and legislated definition of «tax information», «secret information» and defines main directions of improvement of the legal regime of tax secrecy.

Keywords: tax information, tax secrecy, the legal regime of tax secrecy, improving the legal regime of tax secrecy.

Успішне виконання покладених на органи податкової влади завдань та функцій неможливе без отримання, пошуку, зберігання, використання інформації, а також створення адекватного та ефективного механізму її захисту.

Одним з елементів такого механізму є інститут таємниці. Адже кожен орган державної влади володіє та розпоряджається такою інформацією, розголошення якої може завдати шкоди здоров’ю, честі, гідності та іншим цінностям громадян, а також інтересам держави.

Незважаючи на те, що протягом останніх десятиріч вітчизняне інформаційне законодавство розвивається динамічними темпами, ураховуючи високі міжнародні стандарти у цій сфері, правовий режим лише деяких видів таємниць визначено на рівні законів. Щодо правового режиму податкової таємниці, то це питання не знайшло відповідного дослідження не лише серед науковців, а й серед законотворців.

Саме тому актуальним напрямом наукової діяльності є розкриття особливостей нормативно-правового регулювання податкової таємниці в Україні та визначення магістральних напрямів його удосконалення.

Серед вітчизняних та зарубіжних дослідників, які окреслювали окремі нормативно-правові аспекти податкової інформації можна відмітити: І. Бабін, С. Дуканов, І. Кучеров, М. Костенко, О. Мандзюк, К. Проскура, О. Тімарцев, О. Шевчук, К. .Юсупов тощо.

Зауважимо, що здебільшого порушена проблематика в юридичній доктрині розглядається у контексті окреслення деяких аспектів інформаційної безпеки України, зокрема такими дослідниками, як: В. Ю. Баскаков, В. Д. Гавловський, М. В. Гуцалюк, М. І. Дімчогло, В. А. Залізняк, Р. А. Калюжний, Б. А. Кормич, В. А. Ліпкан, О. В. Логінов, Ю. Є. Максименко, А. І. Марущак, П. Є. Матвієнко, А. В. Тунік, О. В. Стоєцький, В. С. Цимбалюк, Л. С. Харченко, К. П. Череповський, М. Я. Швець, Т. А. Шевцова, О. В. Шепета, О. В. Чуприна, В. І. Ярочкін. Проте пропозиції щодо розв’язання проблемних питань не знайшли адекватного відображення.

Незважаючи на наявність наукових розвідок з цієї теми, ця проблема є малодослідженою і дискусійною.

Отже, метою написання даної наукової статті є окреслення стану нормативно-правового регулювання суспільних відносин у сфері податкової таємниці в Україні та внесення конкретних пропозицій щодо його удосконалення.

Задля цього автором поставлені такі завдання:

-       проаналізувати визначення поняття «податкова таємниця»;

-       окреслити концептуальні засади нормативно-правового регулювання суспільних відносин у сфері податкової таємниці;

-       визначити магістральні напрями удосконалення нормативно-правового регулювання суспільних відносин у сфері податкової таємниці тощо.

Аналіз нормативно-правових актів у ці й сфері, дозволив діти висновку про відсутність законодавчої дефініції «податкова таємниця». Однак після ухвалення Податкового кодексу України [1], Закону України «Про захист персональних даних» [2], Закону України «Про доступ до публічної інформації» [3] тощо, до Закону України «Про інформацію» було внесено ряд змін та доповнень, згідно з якими поряд з інформацією про фізичну особу, довідково-енциклопедичного характеру, про стан довкілля (екологічну інформацію), про товар (роботу, послугу), науково-технічну інформацію, правову, статистичну та соціологічну інформацію, виокремлено також податкову інформацію [4].

Згідно зі ст. 16 цього нормативно-правового акта податкова інформація – це сукупність відомостей і даних, що створені або отримані суб’єктами інформаційних відносин у процесі поточної діяльності та необхідні для реалізації покладених на контролюючі органи завдань і функцій у порядку, встановленому Податковим кодексом України [4]. Ідентичне визначення міститься і в Податковому кодексі України.

Ми погоджуємось з О. А. Мандзюком, який зауважив: «Навіть побіжний аналіз цього визначення дає змогу дійти висновку про його розмитість та неконкретизованість законодавцем, оскільки підходить до будь-якого контролюючого органу, що існує в Україні» [5, с. 132].

З метою розкриття змісту поняття «податкова таємниця» слід проаналізувати поняття «таємна інформація», що закріплено Законом України «Про доступ до публічної інформації», а саме: «Таємна інформація – інформація, розголошення якої може завдати шкоди особі, суспільству і державі. Таємною визнається інформація, яка містить державну, професійну, банківську таємницю, таємницю слідства та іншу передбачену законом таємницю» [3].

Отже, критерієм віднесення інформації до таємної є завдання шкоди особі, суспільству і державі, що є недостатнім, адже несанкціоноване розголошення будь-якої інформації з обмеженим доступом апріорі завдає шкоди власнику чи розпоряднику такої інформації.

У Законі України «Про державну таємницю» державну таємницю визначено як – вид таємної інформації, що охоплює відомості у сфері оборони, науки і техніки, зовнішніх відносин, державної безпеки та охорони правопорядку, розголошення яких може завдати шкоди національній безпеці України та які визнані у порядку, встановленому цим Законом, державною таємницею і підлягають охороні державою [6].

Таким чином, критерієм віднесення інформації до державної таємниці є також завдання шкоди національній безпеці України. Крім того, особливий порядок надання статусу такій інформації і обмежене коло відомостей.

Слід зауважити, що питання визнання конкретної інформації таємною також є неоднозначним серед дослідників. Кожен з них пропонує власне бачення щодо критеріїв її класифікації. Так, Л. Л. Фатьянов класифікує інформацію «за ступенем соціальної цінності» (залежно від передбачуваного збитку від поширення інформації) згідно з чим найбільшого соціального значення набуває державна таємниця, яка має загальнодержавне, загальнонаціональне значення. Щодо усіх інших таємниць, то за цією ознакою вони мають другорядне значення, і їх розподіл має умовний, суб’єктивний характер. Отже, згідно з позицією Л. Л. Фатьянова розрізняється інформація з обмеженим доступом, що належить державі (державна таємниця), юридичним (банківська, комерційна таємниця і т. ін.) і фізичним особам (особиста, сімейна і т. ін.) [7, с. 10].

О. О. Кулініч пропонує таки критерії класифікації як «спосіб її придбання», відповідно до чого розрізняють таємниці, придбані на підставі цивільно-правового договору та під час здійснення професійної діяльності [8, с. 75-77].

До того ж авторка вважає, що «слід класифікувати всю сукупність відомостей, що складають інформацію з обмеженим доступом, за складною підставою, що одночасно об’єднує декілька підстав, а саме: особливості суб’єктного складу, спосіб виникнення правового режиму, зміст (характер) відомостей, що складають інформацію з обмеженим доступом. З використанням даної підстави класифікації весь обсяг інформації з обмеженим доступом представлений складною системою різних видів інформації з обмеженим доступом, об’єднаних у дві великі групи: державна таємниця і конфіденційна інформація. При цьому конфіденційною інформацією визнається будь-яка інформація з обмеженим доступом, що не має ознак державної таємниці. Конфіденційна інформація, у свою чергу, представлена такими видами: таємниця приватного життя (у т.ч. особиста і сімейна таємниця), комерційна таємниця, професійна та службова таємниці» [8, с. 77].

О. В. Ботвінкін та В. П. Ворожко лише зазначають про наявність таких видів таємниць, крім державної таємниця, як: конфіденційна інформація про особу, адвокатська, банківська, військова, комерційна, лікарська, професійна, службова таємниці, а також таємниця голосування, кореспонденції, листування, наради суддів, нотаріальних дій, страхування, телефонних розмов, усиновлення, внесків (рахунків), заповіту, слідства, інформації у поштовому зв’язку, про стан здоров’я, псевдоніму тощо [9, с. 5].

А. І. Марущак до таємної інформації відносить державну, комерційну, службову, професійну, військову, банківську, адвокатську, лікарську таємниці, а також таємницю страхування, усиновлення, голосування, нотаріальних дій, листування, телефонних розмов, телеграфної та іншої кореспонденції [10, с. 23-25].

Аналіз зазначених вище позицій дозволяє висновувати, що деякі автори просто перераховують окремі види таємниць без зазначення критерію, за яким виділяють то чи інший вид таємниці. Саме тому поряд з службової та професійною таємницями є і лікарська, і адвокатська таємниці. Хоча чи не слід останні відносити до професійної таємниці?

Ідентична ситуація і з податковою таємницею. Інформація, що становить податкову таємницю, є професійною таємницею, оскільки співробітники податкових органів отримують її внаслідок необхідності реалізації своїх професійних завдань. Та чи є податковою таємницею особисті дані платника податків, якщо власник цих даних не бажає чи свідомо не забезпечує необхідний режим захисту такої інформації?

Ми погоджуємось з В. А. Ліпкан та В. А. Баскаков: «Це доводить, що термін «таємниця» не є визначальним при віднесенні певної інформації до такого виду інформації з обмеженим доступом як таємна інформація» [11, с. 230].

Таким чином, відсутність законодавчого визначення поняття «таємниця», а також критеріїв класифікації таємниць потребує негайного вирішення не лише на доктринальному, а  на законодавчому рівні.

Дослідження наукових розвідок, присвячених окремим аспектам податкової таємниці, дозволяє зробити висновок, що коло відомостей, що становить податкову таємницю, а також визначення поняття «податкова таємниця», є дискусійним серед науковців. Слід також зауважити про недостатній рівень розробок у цій сфері, що сприяє фрагментарному розкриттю цієї складної тематики.

Н. Нелюбина стверджує, що податкову таємницю становлять будь-які отримані податковим органом (посадовими особами) відомості про платника податків [12, с. 86].

Однак, таке визначення занадто обмежує зміст поняття «податкова таємниця», оскільки крім персональних даних платників податків, до податкової таємниці належать і відомості про зовнішньоекономічну діяльність, фінансування валютних, експортно-імпортних операцій, одержана контролюючими органами згідно із законодавством України, про підготовку та укладення міжнародних договорів України з питань оподаткування, про діяльність контролюючих органів, у тому числі щодо стягнення податків тощо.

Т. О. Рекуненко пропонує визначати податкову таємницю як будь-які відомості, отримані податковим органом, а також відомості про платника податку або за його згодою [3, с. 14]. Дане визначення також звужує зміст поняття «податкова таємниця», адже податкові органи можуть не лише отримувати будь-які відомості, а й створювати певні відомості, що потребують грифа «таємно».

На думку О. А. Мандзюка, податкова таємниця – це суспільно значимі відомості та/або дані, які можуть бути збережені на матеріальних носіях або відображені в електронному вигляді, створені чи одержані податковими органами у межах повноважень, передбачених законодавством з метою забезпечення ефективного функціонування системи оподаткування, доступ до яких обмежено ними відповідно до законодавства України у зв’язку з особливою цінністю для їх власників чи добросовісних користувачів [14, с. 53]

Отже, автор синтезує нормативно закріплені дефініції поняття «податкова інформація» та «таємна інформація». Однак з цього визначення занадто важко розрізнити поняття «податкова таємниця» та «податкова службова інформація» як вид інформації з обмеженим доступом.

Адже прив’язка до того, що «.. доступ до яких обмежено ними відповідно до законодавства України у зв’язку з особливою цінністю для їх власників чи добросовісних користувачів» може стосуватися як податкової таємниці, так і службової податкової інформації.

Конструктивними вбачаються пропозиції дослідника щодо удосконалення нормативно-правового регулювання податкової інформації в Україні:

-       «визначити легальну класифікацію податкової інформації та особливості її захисту;

-       законодавчо закріпити критерії віднесення податкової інформації до службової інформації;

-       законодавчо закріпити критерії віднесення податкової інформації до таємної інформації;

-       надати визначення понять «податкова службова інформація» та «податкова таємна інформації»;

-       визначити перелік засад віднесення інформації до категорії таємної чи службової податкової інформації» [15, с. 170].

Зважаючи на проведений аналіз, вважаємо за необхідне зробити такі висновки.

1. Податкова таємниця є складним правовим поняттям, що з однієї сторони є видом професійної таємниці, з іншої – діалектично поєднує різні види таємниць, зокрема таємницю персональних даних.
2. Нині податкова таємниця є малодослідженим та дискусійним напрямом наукової діяльності, а також законодавчо не закріпленою правовою категорією.
3. Відсутність уніфікованого нормативно-правового визначення поняття «податкова таємниця», а також критеріїв розмежування серед інших видів інформації, а також порядку підготовки, обліку, зберігання та знищення документів, справ, видань і матеріалів, що містять податкову таємницю в податкових органах, негативно впливає на рівень захисту податкової таємниці, а також попередження правопорушень у цій сфері.

Задля удосконалення правового режиму податкової таємниці слід ухвалити

Інструкцію про порядок підготовки, обліку, зберігання та знищення документів, справ, видань і матеріалів, що містять податкову таємницю в податкових органах, де визначити:

1)                    поняття та зміст податкової таємниці;

2)                    обов’язки співробітників податкових органів у сфері забезпечення правового режиму податкової таємниці;

3)                    порядок розробки документів і матеріалів, що містять податкову таємницю;

3) порядок реєстрації документів і матеріалів, що містять податкову таємницю;

4) порядок приймання та передачі документів та матеріалів, що містять податкову таємницю;

5) порядок оформлення, адресування, пересилки та доставки таємної кореспонденції;

6) правила складання номенклатури справ і журналів обліку, групування виконаних таємних документів у справи;

7) правила використання документів і матеріалів, що містять податкову таємницю;

8) правила знищення документів і матеріалів, що містять податкову таємницю;

9) режим зберігання документів і матеріалів, що містять податкову таємницю;

10) особливості захисту інформації, що містить податкову таємницю, при використанні електронних засобів її обробки, передавання і зберігання та інших матеріальних носіїв інформації;

11) особливості захисту інформації, що містить податкову таємницю, у процесі фінансово-господарської діяльності;

12) підстави та зміст відповідальності за втрату документів та матеріалів, що містять податкову таємницю, та за її розголошення.

ЛІТЕРАТУРА:

1. Податковий кодекс : Закон України // Відомості Верховної Ради України. — 2011. — № 13-14, № 15-16. — Ст. 112
2. Про захист персональних даних : Закон України // Відомості Верховної Ради України . — 2010. — № 34. — Ст.481
3. Про доступ до публічної інформації : Закон України // Офіційний вісник України. — 2011. — № 10. — Ст. 446.
4. Про інформацію : Закон України // Відомості Верховної Ради України. — 1992. — № 48. — Ст. 650
5. Мандзюк О. А. Правовий режим податкової інформації в Україні відносин : дис. … канд. юрид. наук : 12.00.03 / Олег Андрійович Мандзюк. — Запоріжжя., 2014. — 198 с.
   1. Про державну таємницю : Закон України // Відомості Верховної Ради України . — 1994. — № 16. — Ст. 93.
   2. Фатьянов А. А. Тайна как социальное и правовое явление. Ее виды. / А. А. Фатьянов // Государство и право. — 1998. — № 6. — С. 5—14
   3. Кулініч О.О. Інформація з обмеженим доступом як об’єкт цивільних відносин : дис. … канд. юрид. наук : 12.00.03 / Ольга Олексіївна Кулініч. — О., 2006. — 200 с.
   4. Ботвінкін О.В. Інформація з обмеженим доступом, що не є державною таємницею, в законодавстві України : [аналіт. огляд] / О.В. Ботвінкін, В.П. Ворожко. — К. : Вид-во НА СБ України, 2006. — 96 с.
   5. Марущак А.І. Правові основи захисту інформації з обмеженим доступом : [курс лекцій]. — К. : КНТ, 2007. — 208 с.
   6. Ліпкан В.А. Адміністративно-правовий режим інформації з обмеженим доступом в України : [Монографія] / В. А. Ліпкан, В. Ю. Баскаков / За заг. ред. В. А. Ліпкана. — К. : ФОП О. С, Ліпкан, 2013. — 344 с.
   7. Нелюбина Н. Обєкт податкової таємниці / Н. Нелюбина // Правова інофрматика. — 2007. — № 1 (13). — с. 85—89
   8. Рекуненко Т. О. Адміністративно-правові засади управління інформаційними ресурсами органів державної податкової служби України : автореф. дис. на здобуття наук. ступеня канд. юрид. наук : спец. 12.00.07 „Адміністративне право і процес; фінансове право; інформаційне право” / Т. О. Рекуненко. — К., 2012. — 21 с.
   9. Мандзюк О. А. Податкова інформація: окремі аспекти реалізації права на доступ / О. А. Мандзюк // Юридичний вісник. – № 4(29). – 2013. – С. 51–56
   10. Мандзюк О. А. Особенности нормативно-правового регулирования налоговой информации в Украине / О. А. Мандзюк // Legea ?i Via?a. – 2014. – Februarie. – С. 169–172.