Збінський Євген Федорович,
Здобувач Запорізького національного університету
Досліджено вітчизняне деліктне законодавство, що регулює спільні відносини у сфері податкової таємниці, виокремлено основні його недоліки та надано авторські пропозиції щодо удосконалення юридичної відповідальності як елемента правового режима податкової таємниці, зокрема введення спеціальної норми, що передбачає як кримінальну, так й адміністративну відповідальність за розголошення податкової таємниці, втрату документів та інших матеріальних носіїв, що містять податкову таємницю, невиконання обов’язків щодо збереження податкової таємниці, невжиття заходів щодо забезпечення охорони податкової таємниці та незабезпечення контролю за охороною податкової таємниці.
Ключові слова: податкова таємниця, юридична відповідальність, правовий режим, деліктне законодавство, правопорушення
Исследовано отечественное деликтное законодательство, регулирующее общественные отношения в сфере налоговой тайны, выделены основные его недостатки и даны авторские предложения по совершенствованию юридической ответственности как элемента правового режима налоговой тайны, в частности введение специальной нормы, предусматривающей как уголовную, так и административную ответственность за разглашение налоговой тайны, потерю документов и других материальных носителей, содержащих налоговую тайну, невыполнение обязанностей по сохранению налоговой тайны, непринятие мер по обеспечению охраны налоговой тайны и необеспечение контроля за охраной налоговой тайны.
Ключевые слова: налоговая тайна, юридическая ответственность, правовой режим, деликтное законодательство, правонарушения
Studied domestic tort law that regulates social relations in the field of tax secrecy singled out its main deficiencies and provided copyright proposals on improvement of legal liability as part of the legal regime of tax secrecy, in particular the introduction of special rules, involving both criminal and administrative responsibility for disclosure of tax mystery, lost documents and other material media containing tax secrets, dereliction of duty to preserve tax secrecy, failure to take measures to ensure the protection of tax secrecy and lack of control over the protection of tax secrecy.
Key words: tax secrecy, legal liability, legal regime, tort law, tort
«Юридична відповідальність є важливим елементом механізму забезпечення режиму інформації з обмеженим доступом, оскільки виступає своєрідним гарантом. Від якості правових норм, що передбачають відповідальність за порушення режиму інформації з обмеженим доступом, їх відповідності реаліям життя та потребам сучасності залежить інформаційна безпека особи, громади, суспільства та держави» [1]. Однак вітчизняне законодавство, що визначає юридичну відповідальність за порушення податкової таємниці, є недосконалим. Слід також зауважити про малодослідженість цієї тематики й в юридичній доктрині. Зазначене вище й обумовило актуальність написання цієї наукової статті.
Серед вітчизняних та зарубіжних дослідників, які окреслювали окремі нормативно-правові аспекти податкової інформації, можна відмітити: І. Бабін, С. Дуканов, І. Кучеров, М. Костенко, О. Мандзюк, К. Проскура, О. Тімарцев, О. Шевчук, К. Юсупов тощо.
Зважаючи на міжгалузевий характер порушеної проблематики, не менш вагомими при розкритті теми цієї наукової статті є праці фахівців інформаційного права, серед яких: В. Баскаков, В. Гавловський, М. Гуцалюк, М. Дімчогло, В. Залізняк, Б. Кормич, В. Ліпкан, О. Логінов, Ю. Максименко, А. Марущак, П. Матвієнко, Л. Рудник, О. Стоєцький, А. Тунік, К. Татарникова, В. Цимбалюк, Л. Харченко, К. Череповський, М. Швець, Т. Шевцова, О. Шепета, О. Чуприна.
Особливе місце серед наукових розвідок у сучасній юридичній доктрині займають доктринальні дослідження представників наукової школи інформаційного права В. А. Ліпкана [2-7].
Метою написання даної наукової статті є визначення особливостей юридичної відповідальності за порушення правового режима податкової таємниці в країні.
Задля цього автором поставлені такі завдання:
- проаналізувати вітчизняне деліктне законодавство у цій сфері;
- виокремити основні недоліки деліктного законодавства у цій сфері;
- надати авторські пропозиції щодо удосконалення юридичної відповідальності як елемента правового режима податкової таємниці.
У главі 11 Податкового кодексу України закріплено дефініцію та перелік податкових правопорушень, коло осіб, які притягаються до відповідальності за вчинення правопорушень, види відповідальності за порушення законів з питань оподаткування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи тощо.
Так, за порушення законів з питань оподаткування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, застосовуються такі види юридичної відповідальності:
111.1.1. фінансова;
111.1.2. адміністративна;
111.1.3. кримінальна [8].
Зважаючи на те, що порушення правового режиму податкової таємниці є правопорушеннями інформаційного характеру, не менш важливого значення для визначення концептуальних засад юридичної відповідальності у даному контексті мають норми ряду інформаційних нормативно-правових актів. Так, у Законі України «Про інформацію» закріплено, що порушення законодавства України про інформацію тягне за собою дисциплінарну, цивільно-правову, адміністративну або кримінальну відповідальність [9]. Однак види інформаційних правопорушень, на жаль, не визначено.
На відміну від цього, в ст. 24 Закону України «Про доступ до публічної інформації» закріплено, що відповідальність за порушення законодавства про доступ до публічної інформації несуть особи, винні у вчиненні таких порушень:
1) ненадання відповіді на запит;
2) ненадання інформації на запит;
3) безпідставна відмова у задоволенні запиту на інформацію;
4) неоприлюднення інформації;
5) надання або оприлюднення недостовірної, неточної або неповної інформації;
6) несвоєчасне надання інформації;
7) необґрунтоване віднесення інформації до інформації з обмеженим доступом;
8) нездійснення реєстрації документів;
9) навмисне приховування або знищення інформації чи документів [10].
Не менш вагомого значення має й ст. 39 Закону України «Про державну таємницю», де визначено види відповідальності за порушення законодавства про державну таємницю та основні правопорушення у цій сфері:
- розголошення державної таємниці;
- втрата документів та інших матеріальних носіїв секретної інформації;
- недодержання встановленого законодавством порядку передачі державної таємниці іншій державі чи міжнародній організації;
- засекречування інформації;
- навмисне невіднесення до державної таємниці інформації, розголошення якої може завдати шкоди інтересам національної безпеки України, а також необґрунтоване заниження ступеня секретності або необґрунтоване розсекречування секретної інформації;
- безпідставне засекречування інформації, у тому числі з порушенням вимог Закону України «Про доступ до публічної інформації»;
- надання грифа секретності матеріальним носіям інформації, яка не становить державної таємниці, або ненадання грифа секретності матеріальним носіям інформації, що становить державну таємницю, а також безпідставне скасування чи зниження грифа секретності матеріальних носіїв секретної інформації;
- порушення встановленого законодавством порядку надання допуску та доступ до державної таємниці;
- порушення встановленого законодавством режиму секретності та невиконання обов’язків щодо збереження державної таємниці;
- невжиття заходів щодо забезпечення охорони державної таємниці та незабезпечення контролю за охороною державної таємниці;
- провадження діяльності, пов’язаної з державною таємницею, без одержання в установленому порядку спеціального дозволу на провадження такої діяльності, а також розміщення державних замовлень на виконання робіт, доведення мобілізаційних завдань, пов’язаних з державною таємницею, в державних органах, органах місцевого самоврядування, на підприємствах, в установах, організаціях, яким не надано спеціального дозволу на провадження діяльності, пов’язаної з державною таємницею;
- недодержання вимог законодавства щодо забезпечення охорони державної таємниці під час здійснення міжнародного співробітництва, прийому іноземних делегацій, груп, окремих іноземців та осіб без громадянства і проведення роботи з ними;
- невиконання норм і вимог технічного захисту секретної інформації, внаслідок чого виникає реальна загроза порушення цілісності цієї інформації або просочення її технічними каналами тощо [11].
Конкретні ж склади правопорушень інформаційного характеру містяться як в Кримінальному кодексі України, так й в Кодексі України про адміністративні правопорушення. Однак в жодному з них не передбачено відповідальності за порушення правового режиму податкової таємниці.
Аналіз передбачених в Податковому кодексу України складів податкових правопорушень дозволяє зауважити, що платники податків несуть фінансову відповідальність за порушення встановленого порядку взяття на облік (реєстрації) у контролюючих органах (ст. 117 Податкового кодексу України), за порушення строку та порядку подання інформації про відкриття або закриття банківських рахунків (ст. 118 Податкового кодексу України), порушення платником податків порядку подання інформації про фізичних осіб – платників податків (ст. 119 Податкового кодексу України), неподання або несвоєчасне подання податкової звітності або невиконання вимог щодо внесення змін до податкової звітності (ст. 120 Податкового кодексу України) тощо.
Зважаючи на те, що податкову таємницю складають конфіденційні відомості, то платники податків несуть відповідальність винятково за ненадання інформації, що складає податкову таємницю.
Це підтверджується нормами Кодексу України про адміністративні правопорушення. Наприклад, платники податків несуть адміністративну відповідальність за недотримання встановленого законом порядку ведення податкового обліку (ст. 163-1 КУпАП), неподання або несвоєчасне подання платіжних доручень на перерахування належних до сплати податків та зборів (обов’язкових платежів) (ст. 163-2 КУпАП), невиконання законних вимог посадових осіб органів державної податкової служби (ст. 163-3 КУпАП), порушення порядку утримання та перерахування податку на доходи фізичних осіб і подання відомостей про виплачені доходи стаття (ст. 163-4 КУпАП), за неподання декларації про доходи чи включення до декларацій перекручених даних, не ведення обліку або неналежне ведення обліку доходів і витрат, для яких законами України встановлено обов’язкову форму обліку (ст.164-1 КУпАП), порушення порядку подання фінансової звітності та ведення бухгалтерського обліку при ліквідації юридичної особи (ст. 166-6 КУпАП) тощо.
Кримінальна відповідальність за злочини, що вчиняються шляхом невиконання або неналежного виконання вимог законів з питань оподаткування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, передбачена, зокрема, такими статтями Кримінального кодексу України:
– фіктивне підприємництво (ст. 205 КК України);
– ухилення від сплати податків, зборів (обов’язкових платежів) (ст. 212 КК України);
– незаконне виготовлення, підроблення, використання або збут незаконно виготовлених, одержаних чи підроблених марок акцизного збору чи контрольних марок (ст. 216 КК України);
– фіктивне банкрутство (ст. 218 КК України);
– незаконні дії у разі банкрутства (ст. 221 КК України);
– шахрайство з фінансовими ресурсами (ст. 222 КК України).
Щодо порушення правового режиму податкової таємниці посадовими особами ДФС України, то Податковий кодекс України містить декілька статей з цього приводу:
1) «За невиконання або неналежне виконання своїх обов’язків посадові особи контролюючих органів несуть відповідальність згідно із законом» (ст. 21.1 Податкового кодексу України);
2) «Шкода, завдана неправомірними діями посадових осіб контролюючих органів, підлягає відшкодуванню за рахунок коштів державного бюджету, передбачених таким контролюючим органам» (ст. 21.2 Податкового кодексу України);
3) «…вчинення … посадовими особами контролюючих органів порушень законів з питань оподаткування та порушень вимог, встановлених іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, тягне за собою відповідальність, передбачену цим Кодексом та іншими законами України (ст. 109. 2 Податкового кодексу України).
На відміну від юридичної відповідальності платників податків за неподання або несвоєчасне подання платіжних доручень на перерахування належних до сплати податків та зборів (обов’язкових платежів) чи невиконання керівниками та іншими посадовими особами підприємств, установ, організацій, включаючи установи Національного банку України, комерційні банки та інші фінансово-кредитні установи, законних вимог посадових осіб органів доходів і зборів, ні Податковий кодекс України, ні Кримінальний кодекс України, ні Кодекс України про адміністративні правопорушення не містить статей, відповідно до яких передбачено юридичну відповідну посадових осіб ДФС України чи її територіальних органів за порушення правового режиму податкової таємниці.
Ряд складів злочинів, передбачених КК України, опосередковано пов’язані з порушенням правового режиму податкової таємниці. Так, дії службових осіб органів ДФС у випадку виконання ними своїх обов’язків всупереч інтересам служби можуть утворювати склади злочинів у сфері службової діяльності – зловживання владою або службовим становищем (ст. 364 КК України), перевищення влади або службових повноважень (ст. 365 КК), службова недбалість (ст. 367 КК України) тощо.
На відміну від відсутності у кримінальному, так й в адміністративному законодавстві складів правопорушень, що передбачають відповідальність за порушення податкової таємниці, відповідальність за порушення інших видів таємниць знайшла своє відображення в зазначених вище нормативно-правових актах. Так, у Кримінальному кодексі України (КК України) передбачено кримінальну відповідальність за розголошення державної таємниці (ст. 328 КК України), втрату документів, що містять державну таємницю (ст. 329 КК України), державну зраду (ст. 111 КК України), шпигунство (ст. 114 КК України) тощо.
Поряд з державною таємницею в Кримінальному кодексі України передбачено відповідальність за незаконне розголошення лікарської таємниці ( ст. 145 КК України), розголошення таємниці усиновлення (удочеріння) (ст. 168 КК України), порушення недоторканності приватного життя (незаконне збирання, зберігання, використання або поширення конфіденційної інформації про особу без її згоди або поширення цієї інформації у публічному виступі, творі, що публічно демонструється, чи в засобах масової інформації (ст. 182 КК України), розголошення комерційної або банківської таємниці без згоди її власника особою, якій ця таємниця відома у зв’язку з професійною або службовою діяльністю (ст. 232 КК України) тощо.
У адміністративно-деліктному законодавстві також містяться ряд статей, що передбачають, адміністративну відповідальність за порушення окремих видів таємниць. Так, Законом України «Про внесення змін до Кодексу України про адміністративні правопорушення щодо встановлення відповідальності за порушення законодавства про державну таємницю», який був прийнятий Верховною Радою України 21 вересня 1999 року була встановлена адміністративна відповідальність за порушення законодавства про державну таємницю, а саме:
1) недодержання встановленого законодавством порядку передачі державної таємниці іншій державі чи міжнародній організації;
2) засекречування інформації:
- про стан довкілля, про якість харчових продуктів і предметів побуту;
- про аварії, катастрофи, небезпечні природні явища та інші надзвичайні події, які сталися або можуть статися та загрожують безпеці громадян;
- про стан здоров’я населення, його життєвий рівень, включаючи харчування, одяг, житло, медичне обслуговування та соціальне забезпечення, а також про соціально демографічні показники, стан правопорядку, освіти та культури населення;
- про факти порушень прав і свобод людини і громадянина;
- про незаконні дії органів державної влади, органів місцевого самоврядування та їх посадових осіб;
- іншої інформації, яка відповідно до законів та міжнародних договорів, згода на обов’язковість яких надана Верховною Радою України, не може бути засекречена;
3) безпідставне засекречування інформації;
4) надання грифа секретності матеріальним носіям конфіденційної або іншої таємної інформації, яка не становить державної таємниці, або ненадання грифа секретності матеріальним носіям інформації, що становить державну таємницю, а також безпідставне скасування чи зниження грифа секретності матеріальних носіїв секретної інформації;
5) порушення встановленого законодавством порядку надання допуску та доступу до державної таємниці;
6) невжиття заходів щодо забезпечення охорони державної таємниці та незабезпечення контролю за охороною державної таємниці;
7) провадження діяльності, пов’язаної з державною таємницею, без отримання в установленому порядку спеціального дозволу на провадження такої діяльності, а також розміщення державних замовлень на виконання робіт, доведення мобілізаційних завдань, пов’язаних з державною таємницею, в органах державної влади, органах місцевого самоврядування, на підприємствах, в установах, організаціях, яким не надано спеціального дозволу на провадження діяльності, пов’язаної з державною таємницею;
8) недодержання вимог законодавства щодо забезпечення охорони державної таємниці під час здійснення міжнародного співробітництва, прийому іноземних делегацій, груп, окремих іноземців та осіб без громадянства та проведення роботи з ними;
9) невиконання норм і вимог криптографічного та технічного захисту секретної інформації, внаслідок чого виникає реальна загроза порушення її конфіденційності, цілісності і доступності [12].
В Кодексі України про адміністративні правопорушення передбачено також адміністративну відповідальність за порушення законодавства у сфері захисту персональних даних (ст. 18839 КУпАП). Тривалий час даний нормативно-правовий акт містив й норму, що передбачала відповідальність за незаконне розголошення або використання інформації, що становить банківську таємницю, особою якій ця інформація стала відома зв’язку з виконанням професійних чи службових обов’язків (ст. 164-11 КУпАП). Однак Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо відповідальності за незаконне збирання з метою використання або використання відомостей, що становлять банківську таємницю, та за розголошення банківської таємниці» [13] дану статтю було скасовано.
Нині майже за усі порушення у сфері конфіденційної інформації з боку представників органів державної влади тягнуть адміністративну відповідальність за ст. 1728 КУпАП «Незаконне використання інформації, що стала відома особі у зв’язку з виконанням службових повноважень» чи ст. 2125 КУпАП «Порушення порядку обліку, зберігання і використання документів та інших матеріальних носіїв інформації, що містять службову інформацію».
Та чи можна ставити на один щабель рівень суспільної небезпечності правопорушень у сфері розголошення різних видів конфіденційної інформації: податкова, лікарська, банківська, комерційна, усиновлення, дорадчої кімнати тощо? Вважаємо, ні. Саме том слушними вбачаються пропозиції дослідників про необхідність встановити адміністративну й кримінальну відповідальність за розголошення податкової таємниці у Кодексі України про адміністративні правопорушення та Кримінальному кодексі України відповідно [14, с. 157].
Введення спеціальної норми, що передбачає як кримінальну, так й адміністративну відповідальність за розголошення податкової таємниці, втрату документів та інших матеріальних носіїв, що містять податкову таємницю, невиконання обов’язків щодо збереження податкової таємниці, невжиття заходів щодо забезпечення охорони податкової таємниці та незабезпечення контролю за охороною податкової таємниці тощо. Адже юридична відповідальність є важливим ефективним заходом захисту та охорони її правового режиму.
ЛІТЕРАТУРА:
- Глуховеря В. А. Юридична відповідальність у механізмі забезпечення режиму інформації з обмеженим доступом / В. А. Глуховеря : [Електронний ресурс]. — Режим доступу: //C:/Users/Downloads/Pis_2015_1_23%20(1).pdf
- Шепета О. В. Адміністративно-правові засади технічного захисту інформації: [монографія] / О. В. Шепета. — К. : О. С. Ліпкан, 2012. — 296 с.
3. Ліпкан В. А. Систематизація інформаційного законодавства України : [монографія]. / В. А. Ліпкан, В. А. Залізняк ; за заг. ред. В. А. Ліпкана. — К., 2012. — 304 с.
4. Ліпкан В. А. Консолідація інформаційного законодавства України : [монографія] / В. А. Ліпкан, М. І. Дімчогло / за заг. ред. В. А. Ліпкана. — К. : ФОП О. С. Ліпкан, 2014. — 416 с.
5. Ліпкан В. А. Інкорпорація інформаційного законодавства України : [монографія] / В. А. Ліпкан, К. П. Череповський / за заг. ред. В. А. Ліпкана. — К. : ФОП О. С. Ліпкан, 2014. — 408 с.
6. Ліпкан В. А. Адміністративно-правовий режим інформації з обмеженим доступом в Україні : [Монографія] / В. А. Ліпкан, В. Ю. Баскаков / за заг. ред. В. А. Ліпкана. — К. : О. С. Ліпкан, 2013. — 344 с.
7. Ліпкан В.А. Правовий режим податкової інформації в Україні : [монографія] / В. А. Ліпкан, О. В. Шепета, О. А. Мандзюк / за заг. ред. В. А. Ліпкана. — К. : ФОП О. С. Ліпкан, 2015. — 404 с.
8. Податковий кодекс : Закон України // Відомості Верховної Ради України. — 2011. — № 13-14, № 15-16. — Ст. 112.
9. Про інформацію : Закон України // Відомості Верховної Ради України. — 1992. — № 48. — Ст. 650.
10. Про доступ до публічної інформації : Закон України // Офіційний вісник України. — 2011. — № 10. — Ст. 446
11. Про державну таємницю : Закон України // Відомості Верховної Ради України (ВВР). — 1994. — № 16. — Ст. 93.
12. Кодекс про адміністративні правопорушення : Закон України // Відомості Верховної Ради Української РСР. — 1984. — додаток до № 50. — Ст. 1122
13. Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо відповідальності за незаконне збирання з метою використання або використання відомостей, що становлять банківську таємницю, та за розголошення банківської таємниці : Закон України // Відомості Верховної Ради. — 2005. — № 5. — Ст. 119
14. Коваль В. Ф. Основні напрями модернізації взаємодії структурних підрозділів ДПС в інформаційній сфері / В. Ф. Коваль, В. І. Теремецький // Вісник Вищої ради юстиції. — № 2 (10). — 2012. — с. 142-157